De Wet excessief lenen bij eigen vennootschap beoogt een dam op te werpen tegen het overmatig lenen bij de eigen vennootschap door dga’s. Echter zowel de eigenwoningregeling als box 3 stimuleren juist het aangaan of niet aflossen van schulden. Veel dga’s zijn door de Wet excessief lenen van eigen vennootschap van de regen in de drup beland.
Korte geschiedenis van de renteaftrek eigen woning
In het verleden was rente op een eigenwoninglening onbeperkt aftrekbaar. In de jaren 80 kwam de spaarhypotheek. Dat was een hypotheekvorm waarbij niet werd afgelost met als onderpand de onbelaste uitkering uit een kapitaalverzekering. Zonder aflossing op de lening konden eigenwoningbezitters optimaal gebruikmaken van de renteaftrek. Extra riskant werd het als men een kapitaalverzekering op basis van beleggingen als onderpand had en deze behoorlijk in waarde daalde. Vanaf de invoering van de Wet IB 2001 is de aftrek van rente beperkt tot een eigenwoninglening van maximaal 30 jaar. In 2004 volgde een verdere beperking van de renteaftrek, de bijleenregeling. Bij verkoop van een woning met overwaarde, kan men voor de gerealiseerde overwaarde geen eigenwoninglening meer afsluiten waarvan de rente aftrekbaar is. In 2013 kwam daar voor de aftrek van de rente in box 1 de eis bij dat de lening in 30 jaar ten minste annuïtair moest worden afgelost.
Verkeerde focus
Alle voorgaande genoemde maatregelen zijn gebaseerd op de gedachte dat de renteaftrek moest worden beperkt. Maar tijden veranderen en de rente daalde en bleef dalen. De renteaftrek is daarom voor een aantal belastingplichtigen niet meer het doel. Voor vermogende belastingplichtigen is het namelijk aantrekkelijker om de lening voor de eigen woning in box 3 te hebben. En dat is heel eenvoudig voor eigenwoningleningen vanaf 2013. Wanneer men niet meer voldoet aan de annuïtaire aflossingsverplichting, verhuist de lening naar box 3. Men heeft dan mogelijk met een kleine bijtelling voor de eigen woning in box 1 te maken maar men heeft de grondslag voor box 3 verkleind. Het niet aflossen van leningen en kan belanghebbenden in financiële problemen brengen bij dalende inkomsten en stijgende rente. Dan gaan rentelasten steeds zwaarder drukken. Problematischer wordt het wanneer huizen in waarde dalen zodat bij eventuele verkoop een restschuld overblijft. De fiscaal gunstige behandeling van eigenwoningleningen (renteaftrek of aftrek in box 3) heeft bovendien tot effect dat het de huizenprijzen opdrijft.
Box 3 stimuleert het aangaan van extra schulden
Ook de vermogensrendementsheffing in box 3 stimuleert het aangaan van extra schulden. Dit zal worden verduidelijkt aan de hand van voorbeelden. Eerst wordt een korte uitleg over de werking van box 3 gegeven. De huidige wettekst lijkt onvoldoende te zijn aangepast aan de nieuwe regeling vanaf 2017 waardoor, wellicht onbedoeld, een flinke belastingbesparing kan worden bereikt.
Hoe wordt de belasting in box 3 berekend?
Het fictieve of forfaitaire voordeel uit sparen en beleggen (box 3) is het effectieve rendementspercentage vermenigvuldigd met de grondslag voor sparen en beleggen. De grondslag sparen en beleggen is de rendementsgrondslag per 1 januari (peildatum) voor zover die rendementsgrondslag meer bedraagt dan het heffingvrije vermogen (art. 5.2 lid 1 Wet IB 2001).
Stappenplan box 3 belasting
Het heffingvrije vermogen bedraagt € 57.000 voor een alleenstaande belastingplichtige en € 114.000 voor fiscaal partners (artikel 5.5 Wet IB 2001). Het effectieve rendementspercentage dat moet worden gehanteerd volgt uit de berekeningen die staan in artikel 5.2 lid 2 Wet IB 2001. Dat rendementspercentage is het berekende rendement gedeeld door de rendementsgrondslag. Voor het bepalen van het totale rendement moet men (voorlopig) uitgaan van de som van de uitkomsten van 0,92% van de waarde van spaartegoeden en 6,04% van de waarde van de overige bezittingen verminderd met 2,46% van de waarde van de schulden. Daarbij moeten de schulden eerst nog worden verminderd met een niet aftrekbaar bedrag van € 3.700 (2024) volgens artikel 5.3 lid onderdeel f Wet IB 2001. Alleen het percentage van 6,04% is definitief. De andere percentages worden pas definitief aan het begin van 2025. Als zo het fictieve inkomen is bepaald is hierover in 2024 36% inkomstenbelasting verschuldigd.
De tekst van de wet blinkt niet uit in duidelijkheid. Men kan de bovenstaande tekst in zes stappen zetten om tot de verschuldigde box 3 belasting te komen:
- Stap 1: rendement bepalen;
- Stap 2: rendementsgrondslag bepalen;
- Stap 3: de grondslag voor sparen en beleggen bepalen;
- Stap 4: het aandeel in de grondslag voor sparen en beleggen bepalen;
- Stap 5: het voordeel uit sparen en beleggen bepalen; en
- Stap 6: de verschuldigde box 3-belasting bepalen.
In de uitgewerkte voorbeelden worden de te nemen stappen concreter.
Voorbeeld 1
Een alleenstaande dga heeft een vastgoedportefeuille (overige bezittingen in box 3) met een waarde op 1 januari 2024 van € 5.000.000. Aanvankelijk heeft de dga € 5.000.000 geleend voor deze vastgoedportefeuille, maar heeft € 100.000 afgelost. De financiering voor de vastgoedportefeuille bedraagt dus € 4.900.000. De spaartegoeden van de dga zijn verwaarloosbaar.
Hoeveel inkomstenbelasting moet deze dga betalen? De uitkomst van stap 1 bedraagt € 181.468 (6,04% van € 5.000.000 -/- 2,46% van (€ 4.900.000 -/- € 3.700)). De rendementsgrondslag van stap 2 is € 103.700 (€ 5.000.000 -/- (€ 4.900.000 -/- € 3.700)). De berekende grondslag uit stap 3 bedraagt € 46.700 (€ 5.000.000 -/-€ 4.900.000 + € 3.700 -/- € 57.000). Het aandeel van de dga uit stap 4 bedraagt 45,03% (€ 46.700 / € 103.700). De uitkomst van stap 5 is € 81.677 (45,03% van € 181.468) en de verschuldigde belasting bedraagt € 29.404 (36% van € 81.677).
Voorbeeld 2
In dit voorbeeld gaan we uit van dezelfde gegevens als het voorgaande voorbeeld, maar dan heeft de dga € 50.000 extra geleend van zijn vennootschap. Voor het overige heeft hij geen leningen bij zijn vennootschap. Hij blijft dus nog onder de grens voor excessief lenen. Hoeveel belasting moet de dga nu betalen?
Hier is de uitkomst van stap 1 een fictief berekend rendement van € 180.321, een verschil van € 1.147 met het rendement van voorbeeld 1. Dat lagere rendement levert de dga echter wel een aanzienlijk belastingvoordeel op, namelijk € 29.404. Door het aangaan van een lening van € 50.000 hoeft de dga geen belasting over zijn box 3-inkomen te betalen. Dat komt omdat de belasting pas verschuldigd is voor zover de rendementsgrondslag (stap 2) meer bedraagt dan het heffingvrije vermogen. De rendementsgrondslag is in dit voorbeeld € 53.700 (€ 5.000.000 – /- (€ 4.950.000 -/- € 3.700)) en dat is lager dan het heffingvrije vermogen.
Wetgeving komt te laat
De Wet excessief lenen bepaalt dat alle schulden van de dga aan de eigen bv, voor zover deze boven de € 500.000 (2024) uitkomen, als dividend worden aangemerkt. Mogelijk heeft de wetgever de dga ook tegen zichzelf willen beschermen met deze wetgeving om te proberen een dam op te werpen tegen overmatig lenen door de dga bij zijn bv. Bij de aankondiging van deze maatregel op Prinsjesdag 2018 hadden veel dga’s al aanzienlijke schulden opgebouwd. Deze schulden zijn in het verleden ontstaan omdat het fiscaal vaak voordeliger was om geld van de bv te lenen, in vergelijking met andere mogelijkheden om geld uit de bv te halen zoals dividenduitkeringen of hogere arbeidsbeloningen.
Reparatie met terugwerkende kracht ongewenst
De Wet excessief lenen repareert dit nu met terugwerkende kracht, maar biedt echter geen oplossing voor dga’s die al hoge schulden aan hun vennootschap hadden. Voor deze groep kan de wet zelfs aanzienlijke financiële problemen veroorzaken. Hierbij kan gedacht worden aan de box 2-belasting die betaald moet worden over het overmatig geleende geld van de bv. Daarnaast kunnen daardoor loonheffingen en revisierente verschuldigd zijn als een in eigen beheer gehouden pensioenregeling of stamrecht bij de eigen vennootschap dan niet meer kan worden uitgekeerd, omdat deze door de schuld aan de bv niet meer voor verwezenlijking vatbaar is.
Veel dga’s zullen de Wet excessief lenen dan ook niet als een steun in de rug ervaren, maar eerder als een harde trap na.
Wet: art. 3.119a t/m 3.120, art. 4.13 lid 1 onderdeel f t/m 4.14d en art. 5.2 t/m 5.5 Wet IB 2001
Geef een reactie