In beginsel is een levering van een onroerende zaak vrijgesteld van omzetbelasting. Een vrijstelling van omzetbelasting is nadelig wanneer een ondernemer een onroerende zaak overdraagt tijdens de herzieningsperiode, omdat hij dan herzienings-btw moet betalen. Met de optie belaste levering kan hij voorkomen dat hij herzienings-btw moet betalen.
Wanneer de afnemer van een onroerende zaak ondernemer is en hij 90% of meer belaste prestaties verricht, dan kunnen de afnemer en de leverancier opteren voor een belaste levering van de onroerende zaak. In sommige branches geldt overigens een versoepeling. Dan is voldoende dat de afnemer ten minste 70% belaste prestaties verricht. De branches waarvoor dit geldt, staan genoemd in onderdeel 4.6.2 van het besluit van 19 september 2013, nr. BLKB2013/1386M. In het vervolg moet onder 90%-criterium ook het 70%-criterium worden begrepen.
Kenbaar maken keuze belaste levering
Partijen kunnen op twee manieren de Belastingdienst in kennisstellen van hun keuze voor een optie belaste levering. Dit kan door dit in de notariële akte van levering op te laten nemen of door de inspecteur te verzoeken de onroerende zaak btw belast te mogen leveren.
Verklaring afnemer voldoen aan 90%-criterium
Hebben partijen geopteerd voor belaste levering? Dan moet de afnemer de onroerende zaak zowel in het boekjaar van levering als in het daaropvolgende jaar (de zogeheten referentieperiode) gebruiken voor 90% of meer ondernemingsactiviteiten waarvoor recht op aftrek bestaat. Belangrijk is dat de afnemer aan de leverancier van de onroerende zaak een verklaring moet afgeven dat hij (de afnemer) voldoet aan het hiervoor genoemde 90%-criterium. Hij moet die verklaring afgeven binnen vier weken na afloop van het boekjaar volgend op het boekjaar van levering van die onroerende zaak. De leverancier moet vervolgens een afschrift van deze verklaring aan de Belastingdienst toesturen.
Versoepeling voorwaarden ingebruikneming
In beginsel is niet voldaan aan het 90%-criterium als de onroerende zaak niet uiterlijk per het einde van het boekjaar volgend op het boekjaar van levering in gebruik is genomen. Het kan voorkomen dat de afnemer een onroerende zaak nog niet in gebruik kan nemen, bijvoorbeeld vanwege nog te verrichten werkzaamheden. In onderdeel 4.6.4. van voornoemd besluit van 19 september 2013 zijn goedkeuringen opgenomen, waardoor de afnemer toch voldoet aan de voorwaarden voor belaste levering ondanks dat de onroerende zaak niet tijdig in gebruik is genomen.
Bij verkoop van een onroerende zaak loopt bij de verkoper mogelijk nog een herzieningsperiode ten aanzien van deze onroerende zaak. Deze houdt in dat hij gedurende het jaar van aanschaf van de onroerende zaak en de negen daaropvolgende jaren (de herzieningsperiode), telkens moet beoordelen of hij btw die hij in aftrek heeft gebracht moet corrigeren, omdat hij de onroerende zaak voor vrijgestelde doeleinden gaat gebruiken. Bij een btw-vrijgestelde verkoop van de onroerende zaak, voldoet de leverancier niet langer aan de voorwaarden voor aftrek van de btw voor de resterende termijn van de herzieningsperiode en kan de leverancier van de onroerende zaak geconfronteerd worden met herziening van de btw. Door te opteren voor een belaste levering, voorkomt hij dat alsnog btw moet terugbetalen gedurende de resterende herzieningsperiode. Een andere reden te opteren voor een met btw belaste levering is dat de leverancier verkoopkosten heeft waarop btw drukt. Door te opteren voor een met btw belaste levering, kan hij ook die btw terugvragen. Voor de afnemer van de onroerende zaak, gaat een nieuwe herzieningsperiode lopen.
Gevolgen niet voldoen aan voorwaarden
Belangrijke voorwaarden waaraan de afnemer van de onroerende zaak moet voldoen zijn tijdige ingebruikname van de onroerende zaak en voldoen aan het 90%-criterium. Voldoet een afnemer hier niet aan, dan is ten onrechte btw in rekening gebracht en teruggevraagd. Voor de verkoper kan dit vervelende gevolgen hebben. De verkoper kan geconfronteerd worden met herziening (terugbetalen) van een gedeelte van de btw op de onroerende zaak die hij destijds toen hij de onroerende zaak kocht, in aftrek heeft gebracht. Ook de in aftrek gebrachte btw op de verkoopkosten zal hij moeten terugbetalen aan de Belastingdienst.
De afnemer heeft weliswaar de bij levering van de onroerende zaak verschuldigde btw aangegeven, maar hij kon deze ook in aftrek brengen. Een achteraf vrijgestelde levering heeft voor de afnemer in zoverre geen materiële gevolgen. In het verleden werd bij de afnemer de btw nageheven die de leverancier bij bijvoorbeeld de verkoop in aftrek had gebracht ten aanzien van die onroerende zaak als niet aan de voorwaarden voor een btw belaste levering werd voldaan. Deze mogelijkheid voor naheffing van btw is door het Pactor Vastgoed-arrest van het Europese Hof van Justitie (HvJ), ECLI:EU:C:2013:649 in strijd geacht met de Btw-richtlijn. Sinds 10 oktober 2013 kan bij de afnemer de btw die de leverancier ten aanzien van die onroerende zaak in aftrek heeft gebracht, niet meer worden nageheven bij de afnemer.
Tot 1 januari 2016 bleef de leverancier hoofdelijk aansprakelijk voor de verschuldigde omzetbelasting als de afnemer niet aan het 90%-criterium voldeed. Ook deze aansprakelijkstelling is vervallen.
Voorkomen nadelige gevolgen niet voldoen aan voorwaarden
De leverancier kan met herzienings-btw worden geconfronteerd als de afnemer niet aan de voorwaarden voor een met btw belaste levering voldoet. Zijn de leverancier en afnemer vennootschappen die tot hetzelfde concern behoren, dan kan het aangaan van een fiscale eenheid omzetbelasting een overweging waard zijn. Bij een fiscale eenheid zijn handelingen tussen de diverse onderdelen niet belast met omzetbelasting. Een optie belaste levering heeft dan geen effect.
Een andere mogelijke escape biedt de overdracht van een onroerende zaak als overgang van een algemeenheid van goederen te laten kwalificeren. Daardoor heeft die overgang geen gevolgen voor de omzetbelasting. De mogelijkheid de overdracht van een onroerende zaak te beschouwen als algemeenheid van goederen is in de literatuur omstreden. Het arrest van 6 juni 2008, ECLI:NL:HR:2008:AY8546, lijkt die mogelijkheid te bieden. Bij exploitatie van één enkele onroerende zaak, die kwalificeert als ondernemingsactiviteit voor de omzetbelasting, is in mijn optiek inderdaad sprake van een overgang van een algemeenheid van goederen. Deze zienswijze lijkt onlangs te zijn bevestigd. Overdracht van een perceel met opstallen was volgens een recente uitspraak van dat hof inderdaad een overdracht van een algemeenheid van goederen, zie Hof Arnhem-Leeuwarden 20 maart 2018, ECLI:NL:GHARL:2018:2534.
Wet: art. 7 (lid 4), art. 11 (lid 1, onderdeel a, ten tweede), art. 12 (lid 5), en art. 37d Wet OB 1968 en art. 24ba Uitv. Besl. OB 1968
Geef een reactie