Bij aankoop van een bedrijfsmiddel in vreemde valuta is het de vraag of een koerswijziging van de vreemde valuta invloed heeft op de winst. Met name wanneer sprake is van aanbetaling van een gedeelte van de koopprijs bij bestelling van het bedrijfsmiddel en restant bij levering en ingebruikneming in een volgend jaar.
De ondernemer gebruikt een bedrijfsmiddel in beginsel meerdere jaren. Volgens goedkoopmansgebruik moet een ondernemer alle lasten van een bedrijfsmiddel in een boekjaar aan dat boekjaar toerekenen. Dit gebeurt door op een bedrijfsmiddel af te schrijven. Bij een slijtend bedrijfsmiddel is dat zelfs verplicht. Door af te schrijven rekent de ondernemer een deel van de kostprijs van het bedrijfsmiddel toe aan het jaar waarin het bedrijfsmiddel zijn nut voor de onderneming afwerpt. Afschrijving vindt plaats ongeacht of de onderneming verlies of winst heeft. Afschrijving kan volledig plaatsvinden, maar kan ook gedeeltelijk zijn als de verwachting is dat een bedrijfsmiddel na volledige afschrijving nog een restwaarde heeft. Om de jaarlijkse afschrijving op een bedrijfsmiddel te kunnen bepalen, is de kostprijs van het aangeschafte bedrijfsmiddel belangrijk.
Basis afschrijving
De basis voor afschrijving op een bedrijfsmiddel wordt gevormd door de kostprijs van een bedrijfsmiddel te verminderen met de restwaarde. De verkregen waarde wordt voor de fiscale winstberekening vervolgens gedeeld door vijf (of tien bij geactiveerde goodwill). Vastgoed wordt in 30 tot 50 jaar afgeschreven. Fiscaal vindt afschrijving op vastgoed plaats tot de bodemwaarde is bereikt, dat wil zeggen de WOZ-waarde of voor de IB-ondernemer en vastgoed in eigen gebruik 50% van de WOZ-waarde.
Bestanddelen kostprijs bedrijfsmiddel
Tot de kostprijs van een bedrijfsmiddel behoren de aanschaffingskosten of de voortbrengingskosten. Ook kosten om het bedrijfsmiddel te verkrijgen en bedrijfsklaar te maken onderdeel uit van de kostprijs van een bedrijfsmiddel. Bij vastgoed behoren tot de aanschaffingskosten ook de overdrachtsbelasting, kosten van de makelaar en notariskosten. Als de ondernemer de omzetbelasting niet kan terugvragen, behoren tot de aanschaffingskosten ook de betaalde omzetbelasting. Op voornoemde posten wordt niet afzonderlijk afgeschreven. Deze met de aanschaffings- of voortbrengingskosten te activeren kosten, moet de ondernemer gezamenlijk tegen dezelfde grondslagen afschrijven.
Te activeren renten en afsluitprovisies
Hof Leeuwarden (BNB 1988/66) oordeelde dat renten en afsluitprovisies tijdens de bouw van een bedrijfsmiddel tot het moment van feitelijke ingebruikneming van dat bedrijfsmiddel, eveneens tot de kostprijs van het bedrijfsmiddel behoren. Renten en afsluitprovisies van een financiering aangegaan na ingebruikneming van een bedrijfsmiddel behoren niet tot de kostprijs van het bedrijfsmiddel.
Kostprijs bedrijfsmiddel bij betaling in termijnen
Bij verwerving van een bedrijfsmiddel van een derde tegen betaling van een koopprijs ineens, is de kostprijs eenvoudig te bepalen. Verkrijgt een ondernemer een bedrijfsmiddel tegen een renteloze lening? Dan is de kostprijs te stellen op de contante waarde van die lening. De jaarlijkse oprenting van de lening zijn financieringskosten in het jaar waarin deze zich voordoen. Bij verkrijging van een bedrijfsmiddel tegen een winstrecht moet de ondernemer de contante waarde van het winstrecht passiveren. Daartegenover moet de ondernemer het bedrijfsmiddel tegen de contante waarde van het winstrecht activeren. Verkrijgt de ondernemer een bedrijfsmiddel tegen een lijfrente? Dan geldt dat de ondernemer het bedrijfsmiddel moet waarderen op de actuariële waarde van de lijfrente. De ondernemer kan pas gaan afschrijven nadat hij het bedrijfsmiddel in gebruik heeft genomen.
Kostprijs bedrijfsmiddel bij aankoop in termijnen en in vreemde valuta
In de casus van de conclusie van A-G Wattel gaat het om de aankoop door een bv van een vliegtuig in 2014 tegen een koopsom in US dollars van 8,05 miljoen. Daarvan betaalde de bv in 2014 in US dollars 2,05 miljoen aan. In 2015 betaalde de bv de resterende 6 miljoen US dollars bij levering van het vliegtuig. Bij de aanbetaling in 2014 passiveert de bv de 6 miljoen US dollars tegen € 4.792.715. Vanwege de gestegen dollarkoers is die verplichting eind 2014 € 4.958.268. Het nog niet geleverde vliegtuig heeft de bv al geactiveerd voor omgerekend € 6.430.226. De bv wenst € 122.891 ten laste van de winst te brengen als valutaverlies.
Oordeel rechtbank
De rechtbank vindt dat de kostprijs van het vliegtuig pas kan worden bepaald als de bv heeft voldaan aan haar betalingsverplichting. Het gestelde verlies in euro’s behoort tot de kostprijs van het vliegtuig.
Oordeel hof
Hoewel het hier niet gaat om samenhangende waardering zoals in het arrest ECLI:NL:HR:2009:AZ7364, is er wel een verband tussen het ongerealiseerde valutaverlies op de toekomstige betalingsverplichting en de even grote ongerealiseerde valutawinst op de kostprijs. Dan is het in strijd met goedkoopmansgebruik (realiteitsbeginsel) om een ongerealiseerd valutaverlies op de resterende betalingsverplichting ineens ten laste van de winst te brengen.
Oordeel A-G
De A-G pleit ervoor om bij een aanbetaling en passivering van de restantbetaling zowel het bedrijfsmiddel als de toekomstige betalingsverplichting te waarderen tegen de dollarkoers bij aanschaf van het bedrijfsmiddel. Hij is het met de feitenrechters eens. Zolang levering en betaling niet heeft plaatsgevonden, staan de betalingsverplichting en het recht op levering rechtstreeks en onverbrekelijk tegenover elkaar. Dan maakt het niet uit welke koers van de dollar de ondernemer gebruikt, als hij bij het geactiveerde recht op levering en de betalingsverplichting maar van dezelfde koers uitgaat. Op de balansdatum 2014 staan beide waarden op de waarden van de aanbetalingsdatum. Die waarden blijven daarop staan tot het moment van levering en betaling. Bij stijging van de dollarkoers, behoort die stijging tot de kostprijs van het bedrijfsmiddel. De A-G geeft de Hoge Raad in overweging om het cassatieberoep van de bv ongegrond te verklaren.
Wet: art. 3.8 Wet IB 2001
Bron: Parket bij de Hoge Raad 13 juli 2021 (gepubliceerd 6 augustus 2021), ECLI:NL:PHR:2021:708, 20/03943
Geef een reactie